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miércoles, julio 05, 2017

¿Será lo mismo “contrato de obra” que “contrato de obra pública”? Efectos tributarios de esta diferenciación.


La pregunta que sirve de título a este artículo puede parecer ingenua e intrascendente pero tiene claras consecuencias jurídicas en razón a que el legislador habla en unos casos de “contratos de obra” y en otros de “contratos de obra pública” para diferentes efectos. La discusión se vuelve trascendente cuando se revisa la legislación tributaria y se observa que en ella se habla de contratos de obra pública para efectos de definir los hechos generadores de ciertos tributos: ¿no debería acaso hacerse una interpretación restrictiva de la definición de contrato de obra pública partiendo de la base de que no todo contrato de obra es necesariamente un contrato de obra pública?

Veamos entonces el tratamiento que el legislador le ha dado a estos conceptos:

La ley 80 de 1993 en el numeral primero del artículo 32 definió “el contrato de obra” mas no se refirió específicamente al contrato de obra pública, definiendo el primer concepto de la siguiente manera: “Son contratos de obra los que celebren las entidades estatales para la construcción, mantenimiento, instalación y, en general, para la realización de cualquier otro trabajo material sobre bienes inmuebles, cualquiera que sea la modalidad de ejecución y pago”.

Esto significa que para la ley 80 de 1993 no existe diferencia sustancial entre el contrato que celebra una empresa industrial y comercial del estado para pintar las oficinas en las cuales desarrolla su actividad y el contrato que celebra el INVIAS para la construcción de una carretera pues ambos deberán catalogarse como “contratos de obra”.

Veamos ahora la diferencia entre esta definición y la que traía el artículo 81 del derogado decreto 222 de 1983: “DEL OBJETO DE LOS CONTRATOS DE OBRAS PUBLICAS. Son contratos de obras públicas los que se celebren para la construcción, montaje, instalación, mejoras, adiciones, conservación, mantenimiento y restauración de bienes inmuebles de carácter público o directamente destinados a un servicio público”.

Obsérvese entonces que existe una gran diferencia entre ambos conceptos, pues mientras el antiguo estatuto de contratación definía el contrato de obra pública en función del objeto sobre el cual se realizaban las actividades allí mencionadas (construcción, montaje, instalación, mejoras, adiciones, conservación, mantenimiento y restauración), pues precisaba que su objeto deberían ser inmuebles “de carácter público o directamente destinado a un servicio público”, mientras que la ley 80 de 1993 solo se requiere que se ejecute cualquier actividad material sobre “bienes inmuebles”.

Se evidencia de esta manera que el artículo 32 de la ley 80 de 1993 definió el “contrato de obra” como un género mientras que el artículo 81 del decreto 222 de 1983 definía el “contrato de obra pública” como una especie dentro del género de los “contratos de obra”.

Luego de expedida la ley 80 de 1993, el legislador expidió varias normas tributarias a través de las cuales gravó con ciertos impuestos los contratos de obra pública, tal como se observa a continuación:

El artículo 6 de la ley 1106 de 2006 amplió el campo de aplicación de lo que tradicionalmente se conoció como “el impuesto de guerra” a los contratos de obra pública en general, expresando lo siguiente:

ARTÍCULO 6o. DE LA CONTRIBUCIÓN DE LOS CONTRATOS DE OBRA PÚBLICA O CONCESIÓN DE OBRA PÚBLICA Y OTRAS CONCESIONES.  Todas las personas naturales o jurídicas que suscriban contratos de obra pública, con entidades de derecho público o celebren contratos de adición al valor de los existentes deberán pagar a favor de la Nación, Departamento o Municipio, según el nivel al cual pertenezca la entidad pública contratante una contribución equivalente al cinco por ciento (5%) del valor total del correspondiente contrato o de la respectiva adición.

A diferencia de lo anterior, cuando la ley 1697 de 2013 creo la estampilla Pro Universidad Nacional, definió el hecho generador de una manera diferente:

Artículo  5°. Hecho generador. Está constituido por todo contrato de obra que suscriban las entidades del orden nacional, definidas por el artículo 2° de la Ley 80 de 1993, en cualquier lugar del territorio en donde se ejecute la obra, sus adiciones en dinero y en cualquiera que sea la modalidad de pago del precio del contrato. En tal caso, el hecho generador se extiende a los contratos conexos al de obra, esto es: diseño, operación, mantenimiento o interventoría y demás definidos en la Ley 80 de 1993, artículo 32 numeral 2.
Parágrafo. Quedan incluidos los contratos de obra suscritos por las empresas industriales y comerciales del Estado y de empresas de economía mixta cuya ejecución sea con recursos del Presupuesto General de la Nación.

Posteriormente, al expedirse la 1819 de 2016 (Reforma Tributaria), se gravó con el impuesto de renta a las entidades admitidas al Régimen Tributario Especial cuando ejecutaran contratos de obra pública o de interventoría, regulando el tema de la siguiente manera:

ARTÍCULO 150. Modifíquese el artículo 358 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
Artículo 358. Exención sobre el beneficio neto o excedente. El beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo 357 tendrá el carácter de exento, cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen el objeto social y la actividad meritoria de la entidad.
La parte del beneficio neto o excedente que no se invierta en los programas que desarrollen su objeto social, tendrá el carácter de gravable en el año en que esto ocurra.
Los ingresos obtenidos por las entidades admitidas al Régimen Tributario Especial, correspondientes a la ejecución de contratos de obra pública y de interventoría, cualquiera que sea la modalidad de los mismos, estarán gravados a la tarifa general del impuesto sobre la renta y complementarios. La entidad estatal contratante deberá practicar retención en la fuente al momento del pago o abono en cuenta. El Gobierno nacional reglamentará los montos y tarifas de la retención de que trata el presente inciso.

A pesar de que el legislador ha diferenciado entre los conceptos de “contrato de obra” y de “contrato de obra pública”, la doctrina y la jurisprudencia siguen hablando de ellos como si fueran sinónimos, cayendo en el error de buscar la definición del contrato de obra pública en el artículo 32 de la ley 80 de 1993, a pesar de ser evidente de que esta norma está definiendo de manera general el “contrato de obra” mas no contiene un concepto específico de “contrato de obra pública”. Esto les ha impedido percatarse de que mientras el contrato de obra puede ejecutarse sobre cualquier tipo de inmueble, el contrato de obra pública requiere que el objeto sea un inmueble con unas características especiales pues debe ser un bien de uso público o un bien destinado directamente a un servicio público. Aclaremos que no por el hecho de que el decreto 222 de 1983 haya quedado derogado, la conceptualización contenida en esta definición ha dejado de tener validez.

Entre los pocos autores que se han percatado de lo anterior, podemos citar a Jorge Pino Ricci, quien en su obra El Régimen Jurídico de los Contratos Estatales expresa lo siguiente: “No es relevante, en los términos de la actual definición del contrato, que el bien que se construye o se afecta se encuentre destinado a la prestación de un servicio público o una actividad de beneficio común. Como se dijo, esta circunstancia motivó que en la redacción del artículo 32 E.C. solamente se nominara al contrato como de “obra” y no de “obra pública”. La obra puede encontrarse al servicio de una empresa pública que la utilice para fines particulares de lucro y no necesariamente a satisfacer el interés general” (Jorge Pino Ricci, El Régimen Jurídico de los Contratos Estatales, Ed. Universidad Externado de Colombia, 1ª ed. 2005, pag. 415). 

Aclaremos que si bien es cierto que para los efectos de la ley 80 de 1993 no resulta relevante determinar la naturaleza del bien que se afecta con el contrato de obra tal como lo afirma el autor citado, para efectos tributarios esa diferenciación si cobra relevancia por las razones que anotaremos a continuación.

La consecuencia de desconocer que una cosa es el contrato de obra y otra el contrato de obra pública, dado que el primero es el género que abarca todas las actividades realizadas sobre cualquier tipo de bienes inmuebles (públicos, fiscales o privados, destinados o no a un servicio público),  mientras que el segundo es aquel que tiene como objeto específico los bienes de uso público o los bienes destinados directamente a la prestación de servicios públicos, consiste en que gravámenes como los contenidos en el artículo 6 ley 1106 de 2006 o en el artículo 150 de la ley 1819 de 2016 que estaban destinados a gravar una forma específica de contrato de obra (el de obra pública),  estén aplicándose sobre cualquier contrato de obra que celebre cualquier entidad estatal, a pesar de que no tengan la característica de ser un contrato que tenga como objeto una “obra pública”.

Esto a diferencia de lo que ocurre con la estampilla Pro Universidad Nacional, que sí tiene como hecho generador el “contrato de obra”, motivo por el cual se aplica a cualquier contrato de obra que celebre cualquier entidad estatal y con independencia de la naturaleza del bien inmueble sobre el cual se ejecute la correspondiente actividad.

En resumen, considero que para efectos tributarios, debe reconocerse que el legislador utilizó el concepto de “contrato de obra pública” y no habló simplemente del “contrato de obra” definido en la ley 80 de 1993, situación ésta que debería dar lugar a que se hiciera una interpretación restrictiva de los  hechos generadores definidos en el artículo 6 ley 1106 de 2006 y en el artículo 150 de la ley 1819 de 2016 para efectos de aplicarse dichos tributos sólo a los contratos de obra pública y no a cualquier tipo de contrato de obra.


domingo, febrero 19, 2017

La errada aplicación que hace el Consejo de Estado de la teoría de la imprevisión del Código de Comercio, para restringir la aplicación de la teoría del equilibrio económico en los contratos estatales

Cada que leo una nueva sentencia del Consejo de Estado con relación a la teoría del equilibrio económico del contrato termino dudando de los conocimientos que creía haber adquirido a lo largo de casi 30 años de estudio, docencia y ejercicio profesional en el campo de la contratación administrativa y termino preguntándome si es que definitivamente soy yo el que no ha sabido interpretar y entender la ley y la doctrina especializada. En un sano ejercicio de autocrítica, y atendiendo el consejo de Descartes, decido dudar de mis conocimientos y retomo la lectura de la ley y de mis libros de contratación estatal y mi confusión termina siendo mayor ante las posiciones asumidas por la Sección Tercera de esta Corporación.

El Consejo de Estado ha consolidado a lo largo de los últimos años una serie de teorías que claramente hacen casi imposible el reconocimiento de los perjuicios sufridos por el contratista como consecuencia de la ejecución de un contrato estatal, argumentando por ejemplo que se presume la renuncia a futuras reclamaciones si se firma cualquier documento contractual sin dejar salvedades sobre eventuales reclamaciones por hechos pasados; exponiendo que sólo se presenta ruptura cuando hay una afectación extraordinaria de la ecuación económica; condicionando la posibilidad de revisar los mecanismos de reajuste a la ocurrencia de circunstancias extraordinarias que generen una grave afectación al contrato; declarando la nulidad del contrato cuando la entidad contratante incumple el deber de planeación argumentando que esta es una carga que incumbe a ambas partes; estableciendo que los costos extraordinarios deben imputarse primero al rubro de imprevistos del AIU, etc.

Aunque todas estas posiciones generan un profundo desazón, quiero centrarme en la exigencia de que la afectación debe ser extraordinaria para que proceda la compensación por la ruptura del equilibrio económico del contrato, pues es en este aspecto donde se observa con más claridad  que el Consejo de Estado abandonó el camino definido por la ley 80 de 1993 y prefirió seguir el del artículo 868 del Código de Comercio que no tiene por qué aplicarse a la contratación estatal.

domingo, enero 22, 2017

El impuesto de alumbrado público en la nueva reforma tributaria (Ley 1819 de 2016)

La ley 1819 de 2016 (Reforma Tributaria), introdujo una nueva reglamentación del impuesto de alumbrado público que originalmente había sido creado mediante la ley 97 de 1913 y que posteriormente,  mediante la ley 1753 de 2015 (Plan de Desarrollo 2014-2018), había sido sustituido por una contribución especial de destinación específica, la cual fue declarada inexequible mediante la sentencia C-272 de 2016.

lunes, julio 04, 2016

Aproximación al proyecto de revisión del régimen de contratación estatal publicado por Colombia Compra Eficiente

Colombia Compra Eficiente publicó un nuevo proyecto de regulación integral al régimen de la contratación estatal que ahora ha sido denominado “Procesos de Abastecimiento de bienes, obras y servicios de las Entidades Estatales”, el cual sustituiría íntegramente el Estatuto General de la Contratación Estatal conformado por la ley 80 de 1993 y la ley 1150 de 2007. Hay que reconocer que el proyecto constituye un esfuerzo serio de actualizar la reglamentación de la contratación estatal a las necesidades actuales esfuerzo que no se demerita por el hecho de que pueda ser objeto de algunos cuestionamientos y observaciones, algunos de fondo como los relacionados con la eliminación de la figura del equilibrio económico del contrato.

El proyecto, junto con la justificación del mismo, se encuentra publicado en la siguiente dirección: http://www.colombiacompra.gov.co/transparencia/informacion-publica.

Pretendo con este artículo motivar el análisis y discusión del proyecto, confiando en que Colombia Compra Eficiente tenga en cuenta las observaciones que se le presenten.

Sería muy ambicioso tratar de hacer un resumen de sus 74 artículos en este espacio, motivo por el cual opté por hacer una presentación del espíritu de la reforma y un listado de los aspectos que quiero resaltar como positivos, los que considero negativos, las novedades introducidas que aún no me atrevo a calificar y finalmente lo que pienso que le hace falta.

domingo, febrero 28, 2016

La DIAN Vs. los pequeños empresarios (capítulo 2)


En el artículo publicado previamente (La DIAN Vs. los pequeños empresarios Capítulo 1) explicaba cual fue el origen de los beneficios tributarios creados por la ley 1429 de 2010 para las pequeñas empresas, la cual fue expedida buscando que con ello se promoviera la formalización empresarial.


Para mayor ilustración, transcribí parte de la exposición de motivos del proyecto de ley, y terminé citando el siguiente párrafo:

Por otra parte, en el artículo 4° del mencionado sistema obliga a las empresas beneficiarias de la norma, incluso a aquellas que paguen el 0% de la tarifa correspondiente, a cumplir la totalidad de sus obligaciones formales, generándose de esta manera un proceso de   aprendizaje para el cumplimiento de las obligaciones legales, y a su vez, facilitándose los mecanismos de inspección, vigilancia y control.

La DIAN Vs. los pequeños empresarios (Capítulo 1)

La DIAN ha iniciado una estrategia tendiente a revisar las declaraciones tributarias presentadas por pequeños empresarios que se acogieron a la ley 429 de 2010, a través de la cual el legislador, por iniciativa del Gobierno y del Ministerio de Hacienda, creo varios estímulos para la formalización empresarial. Dentro de los incentivos, juega un papel fundamental lo relacionado con la progresividad en la aplicación del impuesto de renta, previéndose que durante los dos primeros años no se generaría impuesto de renta, en el tercer año sería el 25%, en el cuarto el 50% , en el quinto el 75% y a partir del quinto pagarían el 100%. 

De manera contradictoria a lo buscado por la ley, el Gobierno Nacional expidió el decreto 4910 de 2011 a través del cual se crearon condiciones que no estaban previstos en la ley para acceder a tales derechos, tales como enviar una comunicación a la DIAN en el año en el cual creo la empresa se informando sobre la iniciación de actividades, carta que debería reiterarse de manera sucesiva en los años siguiente; igualmente se creo una sanción que da lugar a la pérdida del derecho y que se genera cuando el empresario no cumple oportunamente con sus obligaciones tributarias y parafiscales. Algunas de las exigencias contenidas en este decreto fueron suspendidas por el Consejo de Estado por evidenciarse una clara extralimitación en las facultades reglamentarias del Presidente de la República.

viernes, octubre 02, 2015

El 1 de enero de 2016 entra en vigencia del Código General del Proceso en todos los distritos judiciales

ACUERDO No. PSAA15-10392

Rama Judicial del Poder Público
Consejo Superior de la Judicatura
Sala Administrativa
Presidencia

miércoles, septiembre 30, 2015

Cláusula de salvedades en contratos adicionales, prórrogas o modificaciones

A raíz de la regla aplicada por el Consejo de Estado (la cual no es de creación legal sino jurisprudencial), según la cual no es posible presentar reclamaciones o demandas luego de haberse pactado una modificación al contrato (prórroga, ampliación, adición, etc.), a menos que se hayan dejado salvedades dejando a salvo el derecho a reclamar, se ha vuelto indispensable la inclusión de dichas cláusulas en los diferentes documentos modificatorios que se suscriban con las entidades estatales durante la ejecución del contrato.

En el artículo titulado Sobre la necesidad de dejar constancias en todos los contratos modificatorios, para dejar a salvo el derecho a presentar futuras reclamaciones sugerí una redacción y a raíz de ello recibí la retroalimentación de dos abogados que tienen experiencia en contratación estatal.